جلسة 13 من ديسمبر سنة 1977
برئاسة السيد المستشار نائب رئيس المحكمة الدكتور محمد محمد حسنين، وعضوية السادة المستشارين: جلال عبد الرحيم عثمان، ومحمد عباس، وصلاح الدين يونس؛ ومحمد وجدي عبد الصمد.
----------------
(304)
الطعن رقم 382 لسنة 44 القضائية
(1، 2، 3) ضرائب "ضريبة التركات." تقادم مسقط".
(1) ضريبة التركات ورسم الأيلولة. واجبة الأداء في حدود تقديرات ذوى الشأن وما يقبلونه من تقديرات المصلحة.
(2) بدء تقادم رسم الأيلولة وضريبة التركات من تاريخ الوفاة. أسباب قطع التقادم. التنبيه بالوفاة. بقاؤه حافظاً أثره في قطع التقادم ولو لم يعقبه حجز أو أعقبه حجز باطل. أو إنذار بالحجز العقاري أياً كان مآله. قاطع للتقادم.
(3) وجوب بيان عناصر التركة وأسس التقدير في النموذج 8 تركات الخاص بربط الضريبة. إغفال ذلك. أثره. بطلان الإجراء. لمحكمة الموضوع استخلاص كفاية البيانات المذكورة.
(4) تسجيل. بيع. وصية.
التسجيل لا يصحح عقداً باطلاً، ولا يحول ذلك دون الطعن عليه بأنه يخفى وصية.
(5) ضرائب "ضرائب التركات ". وصية. بيع.
ثبوت أن تصرف المورث هو في حقيقته وصية ليس بيعاً. أجازة للورثة لهذا التصرف. انصرافها إلى العقد باعتباره وصية. خضوع الأموال الموصى بها لضريبة التركات ورسم الأيلولة.
المحكمة
بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذي تلاه السيد المستشار المقرر والمرافعة وبعد المداولة.
حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
وحيث إن الوقائع - حسبما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر أوراق الطعن - تتحصل في أنه بتاريخ 29/ 5/ 1958 أخطرت مأمورية الضرائب المختصة ورثة المرحوم ...... بتقدير تركة مورثهم بمبلغ 9418 جنيهاً 418 مليماً فلم يقبلوا هذا التقدير وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن حيث دفع الورثة ببطلان النماذج 8 تركات وبسقوط حق المصلحة فى المطالبة، وفى 15/ 4/ 1970 أصدرت اللجنة قرارها بقبول الدفع بسقوط ضريبة التركات ورسم الأيلولة المستحقين على المرحوم..... عن نصيبه فى تركة مورثه المرحوم ..... بالتقادم وباعتماد تقدير المأمورية لنصيب الطاعنين الآخرين في صافي التركة، فأقام هؤلاء الأخيرون الدعوى رقم 317 لسنة 1970 تجارى كلى المنصورة بالطعن في هذا القرار فيما قضى به اعتماد تقدير المأمورية طالبين إلغاءه، كما أقامت مصلحة الضرائب الدعوى رقم 306 لسنة 1970 تجارى كلى المنصورة طالبة إلغاء القرار فيما قضى به من قبول الدفع بسقوط الضريبة المستحقة على المرحوم.....، وفى 29/ 3/ 1962 حكمت المحكمة بقبول الطعنين شكلاً وفى موضوع الطعن رقم 306 لسنة 1970 بإلغاء قرار اللجنة المطعون فيه فيما قضى به من قبول الدفع بسقوط الضريبة بالنسبة للوارث المرحوم ... بالتقادم، وفى موضوع الطعن رقم 317 لسنة 1970 برفض الدفعين ببطلان النماذج 8 تركات وسقوط الدين بالتقادم وتأييد قرار اللجنة. استأنف الورثة هذا الحكم أمام محكمة استئناف المنصورة وقيد الاستئناف برقم 320 لسنة 76 ق، وفى 5/ 2/ 1974 حكمت المحكمة بقبول الاستئناف شكلاً وفى الموضوع برفضه وتأييد الحكم المستأنف. طعن الورثة فى هذا الحكم بطريق النقض وقدمت النيابة مذكرة أبدت فيها الرأى برفض الطعن وعرض الطعن على المحكمة في غرفة مشورة فحددت جلسة لنظره وفيها التزمت النيابة رأيها.
وحيث إن الطعن أقيم على سبب واحد حاصله مخالفة القانون من ثلاثة أوجه، وفى بيان الوجه الأول يقول الطاعنون أن الحكم بنى قضاءه برفض الدفع بسقوط الضريبة على أنها تعتبر مستحقة وواجبة الأداء من تاريخ الوفاة مما يحقق معه لمصلحة الضرائب اتخاذ إجراءات تحصيلها من هذا التاريخ، وأن المصلحة أوقعت حجز منقول ووجهت للورثة إنذاراً بالحجز العقاري قبل أن تنقضي خمس سنوات على إخطارهم بالنموذج 8 تركات، وفى هذا مخالفة للقانون لأن الضريبة ورسم الأيلولة لا تكونان واجبتي الأداء إلا بعد صدور قرار لجنة الطعن بتحديد قيمة التركة ومن ثم تكون إجراءات التنفيذ السابقة على هذا القرار قد وقعت باطلة لانعدام السند التنفيذي فلا تقطع التقادم، هذا فضلاً عن أن حجز المنقول اعتبر كأن لم يكن لعدم تمام البيع خلال ستة أشهر من تاريخ توقيعه فزال أثره فى قطع التقادم، كما زال أثر الإنذار بالحجز العقاري لعدم تسجيله الميعاد المحدد فى القانون.
وحيث إن هذا النعي في غير محله، ذلك أنه وقد نصت الفقرة الرابعة من المادة 37 من القانون رقم 142 لسنة 1944 على أن "لذوى الشأن خلال شهر من تاريخ إعلانهم بالتقدير أن يخطرو المصلحة بملاحظاتهم عليه بكتاب موصى عليه مصحوب بعلم الوصول، فإذا قبلوه أو انقضت هذه المدة ولم ترد ملاحظاتهم إعتبر التقدير نهائياً وأصبحت الرسوم واجبة الأداء " ونصت الفقرة الخامسة على أنه" أما إذا اعترضوا فتؤدى الرسوم من واقع تقديراتهم وما قبلوه من تقدير المصلحة وتحال أوجه الخلاف دون غيرها إلى لجان الطعن المنصوص عليها فى المادة 50 من القانون رقم 14 لسنة 1939 ..." ونصت الفقرة الثانية من المادة 38 على أن " تعلن قرارات اللجان إلى مصلحة الضرائب وذوى الشأن بكتاب موصى عليه بعلم وصول وتصبح الرسوم المستحقة واجبة الأداء بعد مضى خمسة عشر يوماً من تاريخ الإعلان" فقد دلت على أن الضريبة والرسوم تكون واجبة الأداء في حدود تقديرات ذوى الشأن وما يقبلونه من تقديرات المصلحة وأن ما عدا ذلك مما تحال أوجه الخلاف بشأنه إلى لجان الطعن هو الذى يتراخى وجوب أداء الرسم عنه إلى أن تصدر هذه اللجان قرارها فيه وتنقضي خمسة عشر يوماً على إعلان هذا القرار إلى ذوى الشأن، وإذ كان يبين من الحكم المطعون فيه أنه أقام قضاءه بتأييد الحكم الابتدائي برفض دفع الطاعنين بالتقادم على قوله " ويبين من نص هاتين المادتين (37، 38 من القانون رقم 142 لسنة 1944) أن رسم الأيلولة وضريبة التركات يكونان واجبى الأداء - وليسا مستحقين فحسب - على الفور من واقع تقديرات ورثة المتوفى وما قبلوه من تقدير المصلحة. ولما كان ذلك وكان غاية ما ضمنه المستأنفون طعونهم على تقدير المصلحة لتركة مورثهم أن هذه الأخيرة قد بالغت فى تقدير التركة وضمنتها مساحة من الأطيان الزراعية سبق للمورث بيعها إلى ورثته فإن رسم الأيلولة وضريبة التركات يكونان واجبى الأداء بالنسبة لباقى عناصر التركة قلت أو كثرت هذه العناصر والتي لم تكن موضع اعتراض من المستأنفين ويحق لذلك لمصلحة الضرائب مطالبتهم بالرسم والضريبة المستحقة على الفور وقبل صدور قرار من اللجنة بشأن العناصر المتنازع عليها ومن ثم يكون التنبيه الحاصل فى 21/ 5/ 1963 قد تم صحيحاً متفقاً مع أحكام القانون 142 لسنة 1944 ومنتجاً لكافة آثاره القانونية ومن بينها قطع التقادم..... وكذا الشأن بالنسبة للتنبيه بالدفع والإنذار بالحجز العقاري الحاصل فى 28/ 9/ 1966 "، وإذ كان الطاعنون لم يعيبوا الحكم فيما قرره من عدم اعتراضهم على بعض عناصر التركة - مما يجوز معه الحجز التنفيذي بقيمة ما لم يؤد من الضريبة والرسم عنها - أو ينسبوا إليه عواراً أو فساداً في هذا الخصوص، وكان المستقر عليه فى قضاء هذه المحكمة - أن تقادم رسوم الأيلولة والضريبة على التركة فى ظل المادة 52 من القانون رقم 142 لسنة 1944 بفرض رسم أيلولة على التركات، وقبل تعديلها بالقانون رقم 56 لسنة 1967، يبدأ من تاريخ الوفاة وكانت هذه المادة قبل تعديلها لم تبين أسباب انقطاع تقادم الرسم، وكانت المادة 383 من القانون المدني قد اعتبرت التنبيه بالوفاء مما ينقطع به التقادم، واعتبرت المادة الثالثة من القانون رقم 646 لسنة 1953 فى شأن تقادم الضرائب والرسوم تنبيها قاطعاً للتقادم أوراد الضرائب والرسوم وإعلانات المطالبة والإخطارات، وكان إخطار الورثة بربط الضريبة بالنموذج رقم 8 تركات مما ينقطع به تقادم الضريبة، وكان من المقرر قانوناً أن التنبيه يبقى حافظاً لأثره فى قطع التقادم ولو لم يعقبه حجز أو أعقبه حجز باطل، لما كان ذلك، وكانت المادة 44 من القانون رقم 142 لسنة 1944 قد نصت على أن يكون تحصيل الرسوم المستحقة بمقتضى هذا القانون بالطرق الإدارية، وأجازت المادة الأولى من القانون رقم 308 لسنة 1955 فى شأن الحجز الإداري إتباع إجراءات هذا الحجز عند عدم الوفاء بالضرائب والرسوم بجميع أنواعها في مواعيدها؛ وإذ خلا هذا القانون من النص على تسجيل التنبيه، واقتصر فى المادة 44 منه على النص على شهر محضر الحجز العقاري الذي يوقع وفاء لدين من الديون غير الممتازة، وكانت المادة 43 من القانون رقم 142 لسنة 1944 قد خولت للحكومة - لأجل تحصيل رسوم الأيلولة - حق امتياز على نصيب كل وارث بقدر المطلوب منه، فإن الحكم المطعون فيه إذ اعتبر التنبيه الحاصل في 31/ 5/ 1963 قبل توقيع الحجز على المنقول ، والتنبيه بالدفع والإنذار بالحجز العقاري الحاصل في 28/ 9/ 1966 قبل توقيع الحجز على العقار - وأيا كان مآل هذين الحجزين - قاطعين للتقادم الجديد الذى سرى من وقت انتهاء الأثر المترتب على الإخطار بربط الضريبة فى 29/ 5/ 1958 والذى قطع التقادم الأول الذى كان قد سرى من تاريخ الوفاة فى 16/ 12/ 1955، يكون قد طبق القانون على وجهه الصحيح.
وحيث إن حاصل الوجه الثاني أن الحكم المطعون فيه إذ قضى برفض الدفع ببطلان النماذج 8 تركات المعلنة للورثة - الطاعنين - مع خلوها من بيان تفصيلي لعناصر التركة واقتصارها على الرقم الإجمالي للتقدير، على أساس أن تلك النماذج قد أوضحت مفردات التركة على أنها أراض زراعية ومبان ومنقولات ثم قدرت قيمتها جملة وأن هذه البيانات كافية لتحقيق قصد المشرع وأن القانون لم ينص على البطلان، يكون قد خالف القانون، ووجه المخالفة أن نصوص القانون رقم 142 لسنة 1944 ولائحته التنفيذية أوجبت أن تكون كافة عناصر التقدير تحت نظر ذوى الشأن عند إعلانهم بها ليعترضوا على مالا يقبلونه منها وترتب البطلان على مخالفة هذا الإجراء لا يحتاج إلى نص لأن الإجراءات التى رسمها المشرع في قوانين الضرائب تتعلق بالنظام العام.
وحيث إن هذا النعي مردود، ذلك أن النص في الفقرة الثالثة من المادة 37 من القانون رقم 142 لسنة 1944 على أنه " ويجب اعتماد التقدير - قبل إعلانه إلى ذوى الشأن من مصلحة الضرائب بالكيفية التي تنص إليها اللائحة التنفيذية ويكون الإعلان بكتاب موصى عليه مصحوب بعلم وصول تبين فيه الأسس التي قام عليها تقدير التركة" وفى المادة 27 من اللائحة التنفيذية على أن " يجب على المأمور المختص بعد الفراغ من حصر التركة وجود كل العناصر التي تتألف منها بما في ذلك كافة حقوقها والتزاماتها إعداد تقرير مفصل يتضمن بيان عناصر التركة من واقع المستندات والأوراق التي يقدمها أصحاب الشأن وغير ذلك من الإجراءات التي تمت.... ويجب أن يتضمن التقرير بيان الأسس التي يقوم عليها التقدير بالنسبة إلى جميع عناصر التركة بأنواعها المختلفة مع ذكر مسوغاته في كل حالة وتعيين نصيب كل وارث وفقاً لما جاء بالإعلام الشرعي بثبوت الوفاة أو الوراثة أو ما في حكمه..." وفى المادة 29 معدلة بالقرار الوزاري رقم 65 لسنة 1954 - على أن " يجب اعتماد التقدير من رئيس المأمورية قبل إعلانه لذوى الشأن ويعلن التقدير المعتمد بأسبابه إلى كل من ذوى الشأن بكتاب موصى عليه مصحوب بعلم وصول على النماذج 8 تركات " وأن دل على وجوب بيان عناصر التركة والأسس التى تم تقديرها عليها بقدر كاف من التفصيل فى النموذج 8 تركات حتى يتمكن ذوو الشأن من الوقوف على مدى أحقية مصلحة الضرائب فى مطالبتهم بالضريبة والأساس الذى اعتمدته فى التقدير ويتسنى لهم من ثم إبداء ملاحظاتهم عليه أو قبوله كله أو بعضه ، وهو ما يترتب على إغفاله البطلان لما هو مقرر من أن التشريعات الخاصة بتنظيم إجراءات معينة لربط الضريبة من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فلا يجوز مخالفتها أو التنازل عنها، وهى إجراءات ومواعيد حتمية ألزم المشرع مصلحة الضرائب بالتزامها وقدر وجها من المصلحة في إتباعها ورتب البطلان على مخالفتها، إلا أنه يبين من الحكم الابتدائي المؤيد لأسبابه والمكمل بالحكم المطعون فيه أنه رفض الدفع ببطلان النماذج 8 تركات في قوله "والبادي من الاطلاع على صور المنضمة للأوراق أنها أوضحت مفردات التركة على أنها أراض زراعية ومباني ومنقولات وريع هذه الأطيان ثم قدرت جملتها ونصيب كل وارث من رسم الأيلولة وضريية التركات ... وهذه البيانات كافية لحمل المعنى الذى قصده المشرع من هذه الأسس ولا يبقى منها سوى مساحات الأطيان وطريقة تقدير قيمتها ...وهذه حددها القانون بالتقدير الحكمي "وزاد الحكم المطعون فيه قوله "وحيث أنه يبين من الوقائع على التفصيل السالف بيانه أن المستأنفين الطاعنين وقد أعلنوا بالنماذج 8 تركات مبينا بها أسس التقدير بالقدر الذى أشارت إليه المحكمة أول درجة بادروا إلى الطعن فى تقدير المأمورية لتركة مورثهم وأقاموا هذه الطعون على القول بأن التقدير مبالغ فيه وبأنه قد أدخل ضمن عناصر التركة مساحة من الأطيان سبق للمورث بيعها إلى ورثته هكذا يتضح أن النماذج تركات المعانة إلى المستأنفين بالقدر الذى تضمنته من أسس التقدير التي قصد المشرع إلى بيانها قد حققت الغاية منها".، وإذ كان يبين من هذا الذى قرره الحكم أن محكمة الموضوع قد استخلصت كفاية البيانات التي تضمنها إعلان النماذج 8 تركات ووفاءها بمقصود الشارع منها وهو - في خصوص هذه الدعوى - استخلاص موضوعي سائغ يؤدى إلى النتيجة التي انتهى إليها الحكم من صحة إعلان التقدير ويكفى وحده لحمل قضائه في هذا الخصوص، فإن الحكم المطعون فيه لا يكون قد خالف القانون ولا يغير من ذلك ما أورده الحكم المطعون فيه بعد ذلك تزيداً من أن النماذج 8 تركات قد حققت الغاية منها بطعن الورثة على التقدير ومن ثم فلا يقضى بالبطلان ذلك أن الحكم قد أقيم في خصوص رفض الدفع بالبطلان على دعامتين، الأولى كفاية البيانات التي تضمنتها النماذج 8 تركات والثانية تحقق الغاية من الإجراء، وإذ كانت الدعامة الأولى صحيحة وكافية وحدها لحمل قضائه، فإن تعييبه في الدعامة الثانية - بفرض صحته - يكون غير منتج.
وحيث إن حاصل الوجه الثالث أن الطاعنين طلبوا استبعاد قيمة الأطيان الزراعية المبيعة من المورثة إلى ورثته بعقد مسجل قبل وفاته لأن ملكية الرقبة قد انتقلت إليهم بالتسجيل، وحق الانتفاع الذى احتفظ به المورث لنفسه لا يورث، ولكن الحكم أطرح هذا الدفاع وأقام قضاءه على صدور حكم قضائي باعتبار العقد وصية تطبيقاً للمادة 917 من القانون المدني ومن ثم أخضع الأطيان للضريبة والرسم، وهذا من الحكم خطأ لأن القرينة القانونية المقررة في المادة 917 من القانون المدني مقررة لمصحة الورثة فلا يحق لمصلحة الضرائب أن تتمسك بها، كما أن حجية الأحكام مقصورة على أطرافها، واعتبار العقد فى حكم الوصية طبقاً للمادة 917 من القانون المدني قصد به عدم نفاذه فيما زاد على ثلث التركة بالنسبة لباقي الورثة إلا بإجازتهم، أما في حدود الثلث فإن المال ينتقل إلى المتصرف إليه دون إجازة.
وحيث إن هذا النعي مردود بأنه متى كانت محكمة الموضوع قد انتهت في حدود سلطتها التقديرية إلى أن التصرف الصادر من المورث إلى بعض الطاعنين لم يكن منجزاً أو أنه يخفى وصية، للأسباب السائغة التي أوردتها ومنها الحكم الصادر في الدعوى رقم 81 لسنة 11 ق المنصورة والذى قضى باعتبار العقد الصادر من المورث إلى فريق من الطاعنين هو في حقيقته وصية، فإنه لا يكون لتسجيل العقد حال حياة البائع أي أثر في تصحيح التصرف أو نقل الملكية لأن التسجيل لا يصحح عقداً باطلاً ولا يحول دون الطعن فيه بأنه يخفى وصية، وإذ كان الورثة لا يستطيعون أن يجيزوه على التصرف - باعتباره بيعاً وإنما لهم أن يجيزوه على الاعتبار الصحيح بوصفه وصية، وفى هذه الحالة تجرى عليه أحكام الوصية التي يجيزها الورثة، كما أن انتقال المال في حدود ثلث التركة إلى المتصرف إليه إنما يكون بهذا الوصف وكانت المادة الثالثة من القانون رقم 142 لسنة 1944 تنص على أن " الأموال التي تنتقل بطريق الوصية يكون حكمها الأموال التي تنتقل بطريق الإرث ويحصل عنها الرسم ذاته" فإن الحكم المطعون فيه إذ قضى باقتضاء رسم الأيلولة وضريبة التركات عن الأطيان المتصرف فيها إلى الطاعنين من مورثتهم بعد تكييف العقد بأنه وصية يكون قد طبق القانون على وجه الصحيح.
وحيث إنه لما تقدم يتعين رفض الطعن.
