برئاسة السيد المستشار / د . رفعت محمد عبد المجيد نائب
رئيس المحكمة وعضوية السادة المستشارين / على محمد على ، حسين السيد
متولى , محمد خليل درويش وعبد الله لبيب خلف نواب رئيس المحكمة .
--------------
( 1 - 7 ) بطلان . حكم " عيوب التدليل : مخالفة القانون
والخطأ في تطبيقه " . شركات " شركة التضامن " " شركة الواقع
" . ضرائب " الطعن الضريبي : لجان الطعن : ولاية المحكمة الابتدائية
" " ضريبة الأرباح التجارية والصناعية " . نظام عام .
(1) التشريعات الخاصة بتنظيم إجراءات
ربط الضريبة . تعلقها بالنظام العام . مخالفتها . البطلان .
(2) قبول الطعن
الضريبي أمام لجان الطعن . شرطه . تقديم صحيفته للمأمورية خلال ثلاثين يوماً من
تاريخ إخطار الممول بالربط أو توقيع الحجز عليه . انقضاء هذا الميعاد دون تقديم
هذه الصحيفة . أثره . وجوب صدور قرار لجنة الطعن بعدم قبوله . مؤداه . عدم جواز
تعرضها لبحث أي عذر يثار بشأن الإجراءات السابقة عليه . شرطه . عدم صدور حكم من
محكمة الطعن بإلغاء قرار اللجنة . علة ذلك .
(3) اختصاص
المحكمة بنظر الطعون في القرارات الصادرة من لجان الطعن . حدوده . التحقق مما إذا
كانت صدرت بالموافقة لأحكام القانون أو بالمخالفة له .
(4) تأييد الحكم
المطعون فيه محكمة أول درجة في حكمها الصادر بإلغاء قرار لجنة الطعن وببطلان
النموذج 19 قبل أن تتصدى الأخيرة لمدى سلامة هذا القرار بشأن عدم قبول طعن مورث
المطعون ضدهم لتقديم صحيفة الطعن بعد الميعاد . خطأ .
(5) ضريبة
الأرباح التجارية والصناعية . فرضها على كل شريك في شركات التضامن شخصياً . مؤداه
. مسئوليه الشريك في شركة التضامن أو الواقع شخصياً عن الضريبة في مواجهة مصلحة
الضرائب . أثره . وجوب توجيه الإجراءات إليه شخصياً من المصلحة ويستقل في إجراءاته
الموجهة لها . اعتبارات الملاءمة تقتضى إخطار كل شريك
بربط الضريبة عليه وفقاً لنصيبه من أرباح الشركة . علة ذلك .
(6) ولاية المحكمة الابتدائية بنظر الطعون التي تقدم
إليها في قرار لجنة الطعن . قصرها على بحث موافقة القرار لأحكام القانون أو
بالمخالفة له . أثره . ما لم يسبق عرضه على اللجنة أو بحثه لها يجوز طرحه ابتداءً
أمام المحكمة . مؤداه . عدم امتداد ولايتها إلى تقدير الأرباح ابتداءً .
(7) تقدير
مأمورية الضرائب ومن بعدها لجنة الطعن أرباح المطعون ضده خلال فترة المحاسبة
باعتباره نشاطاً فردياً . انتهاء الحكم المستأنف ثم الحكم المطعون فيه إلى اعتبار
هذا النشاط شركة قائمة خلال هذه الفترة . أثره . وجوب الوقوف عند حد الاعتداد
بقيام الشركة وإلغاء تقديرات لجنة الطعن . لازمه . إعادة الأوراق إلى المصلحة
لتقدير أرباح المطعون ضده بوصفه شريكاً في تلك الشركة . مخالفة ذلك بتقدير أرباح
كل شريك ابتداءً . خطأ .
ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ
1 - المقرر– في قضاء محكمة النقض – أن التشريعات الخاصة
بتنظيم إجراءات معينة بربط الضريبة تعد من القواعد القانونية الآمرة التي لا يجوز
مخالفتها أو النزول عنها ، ومن ثم فهي إجراءات
ومواعيد حتمية رتب المشرع البطلان على مخالفتها ، دون حاجة للنعي عليها
وتقضى به المحكمة من تلقاء ذاتها .
2 - مفاد نص المادة 157 من القانون رقم 157 لسنة 1981
بشأن الضرائب على الدخل – قبل تعديله بالقانون رقم 187 لسنة 1993 - أن الشارع وضع
قيداً شكلياً على قبول الطعن الضريبي أمام لجان الطعن وهو وجوب تقديم صحيفته
للمأمورية المختصة خلال ثلاثين يوماً من تاريخ إخطار الممول بالربط أو توقيع الحجز
عليه في الأحوال التي عددتها هذه المادة فإذا انقضى هذا الميعاد دون تقديم هذه
الصحيفة أو تقديمها بعده تعين على لجان الطعن أن تصدر قرارها بعدم قبول طعن الممول
دون أن تعرض لبحث أى عذر قد يثار بشأن الإجراءات السابقة على انقضاء هذا الميعاد
لتحصنها مما قد ينال من صحتها ما لم تصدر محكمة الطعن حكماً بإلغائه فتستعيد
سلطتها في بحث ما قد اعترى هذه الإجراءات من بطلان .
3 - المقرر – في قضاء محكمة النقض – أن المشرع حدد
اختصاص المحكمة في نظر الطعون في القرارات الصادرة من لجان الطعن بوجوب التحقق مما
إذا كانت تلك القرارات قد صدرت بالموافقة لأحكام هذا القانون أم بالمخالفة لها .
4 - إذ كان الحكم المطعون فيه قضى بتأييد الحكم الابتدائي
فيما انتهى إليه من إلغاء قرار اللجنة لبطلان النموذج 19 ضرائب دون أن يعرض لمدى
سلامة ما أصدرته هذه اللجنة من قرار بعدم قبول طعن مورث المطعون ضدهم لعدم تقدمه
بصحيفة الطعن للمأمورية خلال الميعاد برغم أنه إجراء لازم يجب أن تتناوله بالبحث
قبل التعرض لبطلان ذلك النموذج فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه .
5 - مؤدى نص المادة 27/2 من قانون
الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم 157 لسنة 1981 أن القانون لم يفرض ضريبة
الأرباح التجارية والصناعية على ما تنتجه شركات التضامن من أرباح ولكنه فرض
الضريبة على كل شريك شخصياً عن مقدار نصيبه في الربح بما يعادل حصته في الشركة مما
مقتضاه أن الشريك في شركة التضامن ومثلها شركة الواقع بحسب الأصل يعتبر في مواجهة
مصلحة الضرائب هو الممول وهو المسئول شخصياً عن الضريبة ونتيجة لذلك يجب أن توجه
الإجراءات إليه شخصياً من هذه المصلحة كما يستقل في إجراءاته الموجهة لها ، إلا
أنه لما كان ربط الضريبة على الشريك وفقاً لما سلف يقتضى بداءة تقدير أرباح الشركة
ذاتها في سنوات المحاسبة توصلاً إلى تحديد نصيب كل شريك فيها ومن ثم فإن اعتبارات
الملائمة وعدم تضارب التقديرات واستقرار مراكز هؤلاء الشركاء تقتضى في حالة قيام
مثل هذه الشركة إخطار كل شريك فيها بربط الضريبة وفقاً لمقدار نصيبه من أرباح
ليتاح لكل منهم إن شاء الاعتراض أو الطعن على هذا الربط في وقت معاصر .
6 - المقرر – في قضاء هذه محكمة النقض – على ما تقضى به
أحكام المادتين 159 ، 160 من ذلك القانون أن ولاية المحاكم الابتدائية بنظر الطعون
التي تقدم إليها من مصلحة الضرائب أو الممول في قرار لجنة الطعن يقتصر على بحث ما
إذا كان هذا القرار صدر موافقاً لأحكام القانون أو بالمخالفة بما مفاده أن ما لم
يكن قد سبق عرضه على اللجنة أو بحثه وأصدرت فيه قراراً لا يجوز
طرحه ابتداءً أمام المحكمة وهو ما يستتبع أن ولايتها لا تمتد إلى تقدير الأرباح
ابتداءً أو التعرض لبحث ربط لم يسبق إخطار الممول به .
7 - إذ كان الواقع حسبما حصله الحكم المطعون فيه أن
مأمورية الضرائب ومن بعدها لجنة الطعن قدرت أرباح المطعون ضده عن نشاطه محل
المحاسبة باعتباره نشاطاً فردياً ، إلا أن الحكم المستأنف والحكم المطعون فيه
انتهيا خلافاً لذلك إلى اعتبار هذا النشاط شركة قائمة خلال فترة المحاسبة بين
المطعون ضده وآخرين وأجريا تخفيضاً للأرباح السابق تقديرها على النشاط الفردي
باعتبارها قد تحققت للشركة دون اعتداد بأن المكلف بأداء الضريبة هو شخص كل شريك
والذى قد يختلف ما يؤول إليه من أرباح على ما سلف بيانه من شريك إلى آخر ، وبأن
اعتبار الكيان القانوني للمنشأة شركة من شأنه أن يكون تقدير أرباحها كمنشأة فردية
كأن لم يكن ، مما كان يتعين عليهما معه الوقوف عند حد الاعتداد بقيام الشركة
وإلغاء تقديرات لجنة الطعن على ضوئه التي تأسست على كون النشاط محل المحاسبة
نشاطاً فردياً وليس شركة لانتهاء المنازعة في القرار الذي أصدرته وحسم الخصومة في الطعن
الذي رفع بشأنه إلى المحكمة بما لا تملك معه تقدير أرباح كل شريك ابتداءً ، وكان
يتعين عليها إعادة الأوراق إلى تلك المصلحة لتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم بوصفه
شريكاً في تلك الشركة على ضوء تحديد أرباحها وإذ خالف الحكم المطعون فيه هذا النظر
وتصدى لتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم عن السنوات محل المحاسبة سالفة الذكر بوصفه
شريكاً فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه .
ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ
المحكمة
بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذي تلاه السيد المستشار المقرر , والمرافعة
, وبعد المداولة .
حيث إن الطعن
استوفى أوضاعه الشكلية .
وحيث إن الوقائع – على ما
يبين من الحكم المطعون فيه وسائر الأوراق - تتحصل في أن مأمورية الضرائب المختصة
قدرت صافى أرباح مورث المطعون ضدهم عن نشاطه التجاري (.......) في السنوات من سنة
1986 حتى سنة 1988 ، وأخطرته بذلك ولم يعترض ، إلا أن لجنة الطعن الداخلية أحالت
الملف إلى لجنة الطعن الضريبي التي أصدرت قرارها رقم 525 بتاريخ 18 من نوفمبر سنة
1995 بعدم قبول الطعن شكلاً لعدم وجود صحيفة طعن عن تلك السنوات ، ثم قدرت
المأمورية أرباحه في سنة 1989 ، وأخطرته بذلك فاعترض وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن
التي أصدرت قرارها رقم 70 بتاريخ 11 من نوفمبر سنة 1995 بتخفيض التقديرات مع تطبيق
المادة 34 من القانون رقم 157 لسنة 1981 . ثم قدرت المأمورية أرباحه في السنوات من
سنة 1990 حتى سنة 1992 فاعترض وأحيل الخلاف إلى لجنة الطعن الضريبي التي أصدرت
قرارها رقم 342 بتاريخ 25 من نوفمبر سنة 1995 بتخفيض التقديرات . طعن مورث المطعون
ضدهم في تلك القرارات بالدعوى رقم ..... لسنة .... ضرائب أسيــــــــوط الابتدائية
. ندبت المحكمة خبيراً وبعد أن أودع تقريره حكمت بتاريخ 25 من فبراير سنة 1997 في شأن
قرار لجنة الطعن رقم .... لسنة ....... بإلغائه وإعادة الأوراق إلى مأمورية
الضرائب لإخطار مورث المطعون ضدهم بالنموذج 19 ضرائب على الوجه الصحيح ، وذلك عن
السنوات من سنة 1986 حتى سنة 1988 ، وفى شأن القرار رقم 342 لسنة 1995 بإلغائه
وإعادة الأوراق إلى لجنة الطعن لتقدير الأرباح ابتداءً من سنة 1990 مع تقدير ربح
سنة 1990 إلى مبلغ 936 جنيهاً – حسبما ورد بالمنطوق – واعتبار الكيان القانوني شركة
مع آخر وفى سنة 1991 إلى مبلغ 988.50 جنيهاً ويخص الشريك ذات المبلغ مع إعادة
الأوراق إلى لجنة الطعن لتقدير أرباح سنوات النزاع من سنة 1989 حتى سنة 1992 لعدم
تقديرها ابتداءً وفى شأن القرار رقم 70 لسنة 1995 بتعديله عن سنة 1989 واعتبار
صافى ربح مورث المطعون ضدهم فيها مبلغ 891 جنيهاً مع إعادة الأوراق إلى اللجنة
لتقدير الأرباح عن السنوات من سنة حتى سنة 1992 لعدم تقديرها ابتداءً . استأنف
الطاعن بصفته هذا الحكم لدى محكمة 1991 استئناف أسيوط بالاستئناف رقم ... لسنة ... ق . التي قضت
بتاريخ 19 من يناير سنة 1998 بتأييد الحكم المستأنف في خصوص ما قضى به بشأن القرار
رقم 525 لسنة 1993 ، وفى خصوص ما قضى في القرار رقم 70 لسنة 1995 بإلغاء الحكم المستأنف
وتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم في عام 1989 بمبلغ 891 جنيهاً وفيما يتعلق بما
انتهى إليه في القرار رقم 342 لسنة 1995 بإلغاء الحكم المستأنف فيما قضى به
بالنسبة لسنتي 1990 ، 1991 وتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم في عام 1990 بمبلغ 936
جنيهاً وفى عام 1991 بمبلغ 988.5 جنيهاً وتأييده عن عام 1992 . طعن الطاعن في هذا
الحكم بطريق النقض وأودعت النيابة مذكرة أبدت فيها الرأى بنقض الحكم المطعون فيه .
وإذ عُرض الطعن على هذه المحكمة في غرفة مشورة حددت جلسة لنظره وفيها التزمت
النيابة رأيها .
وحيث إن الطعن أقيم على ثلاثة أسباب ينعى الطاعن بالسبب
الأول منها على الحكم المطعون فيه مخالفة القانون والخطأ في تطبيقه إذ قضى بتأييد
حكم محكمة أول درجة في قضائه بإلغاء قرار لجنة الطعن رقم 525 لبطلان النموذج 19
ضرائب المعلن إلى مورث المطعون ضدهم عن سنوات المحاسبة من 1986 حتى 1988 لخلوه من
بيان أسس وعناصر ربط الضريبة في حين أن موضوع النزاع – عن تلك السنوات – الذي كان
مطروحاً على تلك المحكمة هو الطعن في قرار لجنة الطعن بعدم قبول الطعن لخلو أوراقه
من صحيفة مقدمه من هذا المورث بما يعيبه ويستوجب نقضه .
وحيث إن هذا النعي في أساسه سديد ،
ذلك بأن المقرر– في قضاء هـــــــــذه المحكمة – أن التشريعات الخاصة بتنظيم
إجراءات معينة بربط الضريبة تعد من القواعد القانونية الآمرة التي لا يجوز
مخالفتها أو النزول عنها ، ومن ثم فهي إجراءات ومواعيد حتمية رتب المشرع البطلان
على مخالفتها ، دون حاجة للنعي عليها وتقضى به المحكمة من تلقاء ذاتها ، وكان النص
في المادة 157 من القانون رقم 157 لسنة 1981 بشأن الضرائب على الدخل- قبل تعديله
بالقانون رقم 187 لسنة 1993- على أنه " مع عدم الإخلال بحكم المادة (72) من هذا
القانون يكون للممول خلال ثلاثين يوماً من تاريخ إخطاره بربط الضريبة في الأحوال
المنصوص عليها في الفقرة (ب) من المادة (41) والمواد 86 و 106 والفقرة (2) من
المادة (125) من هذا القانون أو من تاريخ توقيع الحجز عليه في الأحوال المنصوص
عليها في الفقرتين الثالثة والرابعة من المادة (149) من هذا القانون أن يطعن في الربط
فإذا انقضى هذا الميعاد دون طعن أصبح الربــــــــــط نهائياً . ويرفع الطعن بصحيفة من ثلاث صور يودعها الممول المأمورية المختصة
وتسلم إحداها للممول مؤشراً عليها من المأمورية بتاريخ تقديمها . . . " مفاده
أن المشرع وضع قيداً شكلياً على قبول الطعن الضريبي أمام لجان الطعن وهو وجوب
تقديم صحيفته للمأمورية المختصة خلال ثلاثين يوماً من تاريخ إخطار الممول بالربط
أو توقيع الحجز عليه في الأحوال التي عددتها هذه المادة فإذا انقضى هذا الميعاد
دون تقديم هذه الصحيفة أو تقديمها بعده تعين على لجان الطعن أن تصدر قرارها بعدم
قبول طعن الممول دون أن تعرض لبحث أي عذر قد يثار بشأن الإجراءات السابقة على
انقضاء هذا الميعاد لتحصنها مما قد ينال من صحتها ما لم تصدر محكمة الطعن حكماً
بإلغائه فتستعيد سلطتها في بحث ما قد يعترى هذه الإجراءات من بطلان ، وكان المقرر
في – قضاء هذه المحكمة – أن المشرع حدد اختصاص المحكمة في نظر الطعون في القرارات
الصادرة من لجان الطعن بوجوب التحقق مما إذا كانت تلك القرارات قد صدرت بالموافقة
لأحكام هذا القانون أم بالمخالفة لها . لما كان ذلك ، وكان الحكم المطعون فيه قد
خالف هذا النظر وقضى بتأييد الحكم الابتدائي فيما انتهى إليه من إلغاء قرار اللجنة
لبطلان النموذج 19 ضرائب دون أن يعرض لمدى سلامة ما أصدرته هذه اللجنة من قرار
بعدم قبول طعن مورث المطعون ضدهم لعدم تقدمه بصحيفة الطعن إلى المأمورية خلال
الميعاد برغم أنه إجراء لازم يجب أن تتناوله بالبحث قبل التعرض لبطلان ذلك النموذج
فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه بما يوجب نقضه .
وحيث إن حاصل النعي بالسببين الثاني والثالث على الحكم
المطعون فيه مخالفة القانون والخطأ في تطبيقه وتأويله ، ذلك بأنه أيد الحكم
المستأنف فيما انتهى إليه من اعتبار الكيان القانوني للنشاط الخاضع للضريبة – موضوع النزاع –
شركة بين مورث المطعون ضدهم وآخر وأجرى تخفيضاً لتقدير لجنة الطعن
لصافى الربح عن هذا النشاط الذي حددته عن سنة المحاسبة 1989 باعتباره نشاطاً
فردياً ، ثم قدرت أرباحهما عن سنتي المحاسبة 1990 ، 1991 في حين أنه كان يتعين
عليه إعادة الأوراق إلى المأمورية لتقدير الأرباح على ضوء اعتبار الكيان القانوني
شركة في هذه السنوات . فإذا خالف ذلك وقضى بتخفيض تقديرات اللجنة برغم اختلاف
الكيان القانوني بين ما انتهت إليه ، وما ذهب له فإنه يكون معيباً بما يستوجب نقضه
.
وحيث إن هذا النعي في أساسه سديد ، ذلك بأنه وإن كان
مؤدى نص المادة 27/2 من قانون الضرائب على الدخل الصادر بالقانون رقم 157 لسنة
1981 أن القانون لم يفرض ضريبة الأرباح التجارية والصناعية على ما تنتجه شركات
التضامن من أرباح ولكنه فرض الضريبة على كل شريك شخصياً عن مقدار نصيبه في الربح
بما يعادل حصته في الشركة مما مقتضاه أن الشريك في شركة التضامن ومثلها شركة
الواقع بحسب – الأصل – يعتبر في مواجهة مصلحة الضرائب هو الممول وهو المسئول
شخصياً عن الضريبة ونتيجة لذلك يجب أن توجه الإجراءات إليه شخصياً من هذه المصلحة
كما يستقل في إجراءاته الموجهة لها ، إلا أنه لما كان ربط الضريبة على الشريك
وفقاً لما سلف يقتضى بداءة تقدير أرباح الشركة ذاتها في سنوات المحاسبة توصلاً إلى
تحديد نصيب كل شريك فيها ومن ثم فإن اعتبارات الملائمة وعدم تضارب التقديرات
واستقرار مراكز هؤلاء الشركاء تقتضى في حالة قيام مثل هذه الشركة إخطار كل شريك
فيها بربط الضريبة وفقاً لمقدار نصيبه من أرباح ليتاح لكل منهم إن شاء الاعتراض أو
الطعن على هذا الربط في وقت معاصر ، وكان المقرر – في قضاء هذه المحكمة – على ما
تقضى به أحكام المادتين 159 ، 160 من ذلك القانون أن ولاية المحاكم الابتدائية
بنظر الطعون التي تقدم إليها من مصلحة الضرائب أو الممول في قرار لجنة الطعن يقتصر على بحث ما
إذا كان هذا القرار صدر موافقاً لأحكام القانون أو بالمخالفة بما مفاده أن ما لم
يكن سبق عرضه على اللجنة أو بحثه وأصدرت فيه قراراً لا يجوز طرحه ابتداء أمام المحكمة ، وهو ما يستتبع
أن ولايتها لا تمتد
إلى تقدير الأرباح ابتداءً أو التعرض لبحث ربط لم يسبق إخطار الممول به .
لما كان ذلك ، وكان الواقع حسبما حصله الحكم المطعون فيه أن مأمورية الضرائب ومن
بعدها لجنة الطعن قدرت أرباح مورث المطعون ضدهم عن نشاطه محل المحاسبة باعتباره
نشاطاً فردياً ، إلا أن الحكم المستأنف والحكم المطعون فيه انتهيا خلافاً لذلك إلى
اعتبار هذا النشاط شركة قائمة خلال فترة المحاسبة بين مورث المطعون ضدهم وآخرين
وأجريا تخفيضاً للأرباح السابق تقديرها على النشاط الفردي باعتبارها قد تحققت
للشركة دون اعتداد بأن المكلف بأداء الضريبة هو شخص كل شريك والذى قد يختلف ما
يؤول إليه من أرباح على ما سلف بيانه من شريك إلى آخر ، وبأن اعتبار الكيان
القانوني للمنشأة شركة من شأنه أن يكون تقدير أرباحها كمنشأة فردية كأن لم يكن ،
مما كان يتعين عليهما معه الوقوف عند حد الاعتداد بقيام الشركة وإلغاء تقديرات
لجنة الطعن على ضوئه التي تأسست على كون النشاط محل المحاسبة نشاطاً فردياً وليس
شركة لانتهاء المنازعة في القرار الذي أصدرته وحسم الخصومة في الطعن الذي رفع
بشأنه إلى المحكمة بما لا تملك معه تقدير أرباح كل شريك ابتداءً ، وكان يتعين
عليها إعادة الأوراق إلى تلك المصلحة لتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم بوصفه شريكاً
في تلك الشركة على ضوء تحديد أرباحها ، وإذ خالف الحكم المطعون فيه هذا النظر
وتصدى لتقدير أرباح مورث المطعون ضدهم عن السنوات محل المحاسبة سالفة الذكر بوصفه
شريكاً فإنه يكون قد خالف القانون وأخطأ في تطبيقه بما يوجب نقضه .
وحيث إن الموضوع صالح للفصل فيه ، ولما تقدم ، وكان قرار
لجنة الطعن رقم ..... بشأن سنوات المحاسبة من 1986 حتى 1988 القاضي بعدم قبول
الطعن لخلو أوراقه من صحيفة مقدمة من مورث المستأنف عليهم فإنه يتعين تأييده ،
وكان الاعتداد بقيام
شركة بين هذا المورث وآخر خلال سنوات المحاسبة 1989 حتى 1991 لم يتم تقديرها فإنه
يتعين إلغاء الحكم المستأنف بشأنها دون الإحالة إلى المأمورية المختصة .
ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ
