برئاسة السيد القاضي/ نعيم عبد الغفار نائب رئيس المحكمة وعضوية
السادة القضاة/ عبد الجواد موسى, عبد الله لملوم نائبا رئيس المحكمة, خالد سليمان
ومصطفى سالمان.
------------
- 1 قانون "تفسير القانون:
التفسير القضائي".
عدم جواز تخصيص أو تقييد عموم النص استهداء بالحكمة منه. علة ذلك.
المقرر - في قضاء محكمة النقض - أنه متى كان النص عاماً مطلقاً فلا
محل لتخصيصه أو تقييده استهداء بالحكمة منه إذ في ذلك استحداث لحكم مغاير لم يأت
به النص عن طريق التأويل.
- 2 ضرائب "الضريبة العامة على
المبيعات".
خدمات التشغيل للغير. انصراف مدلولها إلى خدمة معينة وليس إلى عموم
الخدمات. علة ذلك. المواد 1، 3، 18/ 19ق الضريبة العامة على المبيعات 11 لسنة 1991
و م 3 لق 2 لسنة 1997.
مفاد النص في 1، 1/ 2، 18، 19 من قانون الضريبة العامة على المبيعات
رقم 11 لسنة 1991 والنص في المادة الثالثة من القانون رقم 2 لسنة 1997 المعمول به
اعتباراً من 5/3/1992 والنص في الجدول (هـ) المشار إليه ضمن الخدمات المضافة إلى
رقم (2) سالف البيان على "خدمات التشغيل للغير" مفاده – وعلى ما أفصحت
عنه أنواع الخدمات الواردة بهذا الجدول وتلك الواردة بالجدول (ز) الملحق بالقانون
رقم (2) لسنة 1997 المشار إليه – أن المشرع حرص على أن يضع لكل خدمة ارتأى شمول
الضريبة لها اسماً تنفرد به على سبيل الحصر والتعيين وهو ما يخرجها عن المدلول
العام المجرد بما لازمه اعتبار مقصود الشارع من عبارة "خدمات التشغيل
للغير" مدلولاً محدداً لخدمات معينة، يؤكد هذا أنه لو كان مقصود الشارع من
هذه العبارة مدلولاً عاماً ينصرف إلى عموم الخدمات لما احتاج الأمر إلى أن يخضع
الخدمات الواردة بالجدول (ز) الملحق بالقانون رقم (2) لسنة 1997 للضريبة وهي
الخدمات التي تتعلق بتأجير السيارات والبريد السريع وشركات النظافة واستخدام
الطرق، إذ إن هذه الخدمات الأخيرة تندرج تحت هذا المدلول العام.
- 3 ضرائب "الضريبة العامة على المبيعات:
خدمات التشغيل للغير".
المدلول اللغوي لعبارة "التشغيل للغير". ماهيته. المزاولة
بالممارسة والتكرار. لقاضي الموضوع السلطة التامة في تحديد هذا المفهوم على الخدمة
محل المنازعة. خضوعه في ذلك لرقابة محكمة النقض. اعتبار نشاط تشغيل وصيانة الآلات
والمعدات من قبيل الخدمات التي تؤدي للغير. أثره. خضوعه للضريبة العامة على
المبيعات.
إذ كان المدلول اللغوي لعبارة "التشغيل للغير" هو المزاولة
بالممارسة والتكرار ويكون لقاضي الموضوع السلطة التامة في تحديد هذا المفهوم على
الخدمة محل المنازعة متى كان ذلك كافياً ويخضع لرقابة محكمة النقض. لما كان ذلك،
وكان نشاط تشغيل وصيانة الآلات والمعدات يعد من قبيل الخدمات التي تؤدى للغير لقاء
مبلغ من المال متفق عليه، فإن هذا النشاط يدخل ضمن خدمات التشغيل للغير الخاضعة
للضريبة العامة على المبيعات، وإذ التزم الحكم الابتدائي المؤيد بالحكم المطعون
فيه هذا النظر وقضى برفض دعوى الطاعن ببراءة ذمته من المبلغ المطالب به دين ضريبة
المبيعات محل التداعي استناداً إلى أن عقد الصيانة وتشغيل الآلات سالف البيان بما
يندرج تحت عبارة خدمات التشغيل للغير الخاضعة للضريبة، فإنه يكون قد أصاب صحيح
القانون.
- 4 دستور "عدم الدستورية: أثر الحكم بعدم
الدستورية".
القضاء بعدم دستورية نص ضريبي. له أثر مباشر استثناء من الأصل. مؤداه.
إبطال النص الضريبي المتعارض مع الدستور لا ينصرف إلا على الوقائع السابقة على
صدور الحكم والتي لم تستقر المراكز القانونية لأصحابها. م 49/ 3ق المحكمة
الدستورية العليا المعدلة بقرار بق 168 لسنة 1998.
قضاء المحكمة الدستورية العليا بتاريخ 15 أبريل سنة 2007 في الدعوى
رقم 232 لسنة 26ق دستورية بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير"
الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة
على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997،
ذلك أن مفاد نص الفقرة الثالثة من المادة 49 من قانون المحكمة الدستورية العليا
بعد تعديلها بقرار رئيس الجمهورية بالقانون رقم 168 لسنة 1998 أن المشرع استثنى من
الأثر الرجعي كأصل عام للأحكام بعدم دستورية نص في قانون أو لائحة الحكم الذي
تصدره المحكمة الدستورية العليا بعدم دستورية نص ضريبي بأن لم يجعل له سوى أثر
مباشر، وبما مؤداه أن إبطال النص الضريبي لتعارضه مع أحكام الدستور لا ينصرف إلا
إلى المستقبل بحيث يظل النص قائماً ونافذاً أو مرتباً آثاره إلى ما قبل صدور الحكم
بعدم الدستورية فيطبق على الوقائع والعلاقات السابقة على صدور الحكم والتي لم
تستقر بشأنها على المراكز القانونية لأصحابها.
- 5 ضرائب "الضريبة العامة على
المبيعات".
ضريبة المبيعات. ماهيتها. تحمل عبئها مستهلك السلعة أو المستفيد
بالخدمة. مؤدى الخدمة غير ملزم إلا بتحصيل الضريبة وتوريدها لمصلحة الضرائب.
مؤداه. إضافتها إلى سعر السلعة أو الخدمة. علة ذلك. م 5، 6، 13 من ق 11 لسنة 1991،
4 من لائحته التنفيذية.
مفاد نصوص المواد 4، 5، 6 من القانون 11 لسنة 1991 مترابطة ومجتمعة أن
ضريبة المبيعات تعتبر واحدة من الضرائب غير المباشرة التي يتحمل عبؤها في النهاية
مستهلك السلعة أو المستفيد بالخدمة الخاضعة للضريبة أما مؤدى الخدمة فلا يلزم
قانوناً إلا بتحصيل وتوريد الضريبة للمصلحة بوصفه مكلفاً بذلك طبقاً لنص المادة
الأولى من القانون رقم 11 لسنة 1991، وهو ما أكدته المادة 13 من ذات القانون من
إضافة قيمة الضريبة إلى سعر السلعة أو الخدمة باعتبار أن المستفيد هو الملتزم
بأدائها. لما كان ذلك، وكانت المطعون ضدها الخامسة من أدت خدمة صيانة الآلات
والمعدات بموجب عقد التشغيل والصيانة المؤرخ 8/12/1993 للطاعن، ومن ثم تكون مكلفة
بتحصيل ضريبة المبيعات عن هذه الخدمة وتوريدها لمصلحة الضرائب ويلتزم المستفيد –
الطاعنة – بالتالي بأدائها له.
---------------
الوقائع
وحيث إن الوقائع - على ما يبين من الحكم المطعون فيه وسائر الأوراق -
تتحصل في أن الشركة الطاعنة أقامت الدعوى رقم .... لسنة 1997 مدني جنوب القاهرة
الابتدائية بطلب الحكم ببراءة ذمتها من مبلغ 136219.240 جنيه، وهو قيمة ضريبة
المبيعات التي تطالب بها المطعون ضدها الخامسة "منطقة كهرباء ....."
بنسبة 10% من قيمة مصاريف عند التشغيل والصياغة وفقاً للعقد المبرم بينهما في 8/
12/ 1993 استناداً إلى تفسير عبارة خدمات التشغيل للغير حال أن الخدمة المتفق
عليها بهذا العقد لا تندرج ضمن خدمات التشغيل للغير ما حدا بها إلى إقامة دعواها،
وبتاريخ 22/ 1/ 1998 حكمت المحكمة بعدم اختصاصها محلياً بنظر الدعوى وأحالتها إلى
المحكمة الابتدائية. حيث قيدت أمامها برقم .... لسنة 1998 مدني. ندبت المحكمة
خبيراً فيها وبعد أن أودع تقريره حكمت بتاريخ 21/ 3/ 1991 برفض الدعوى. استأنفت
الطاعنة هذا الحكم بالاستئناف رقم ... لسنة 24 ق الإسماعيلية، وبتاريخ 9/ 11/ 1999
حكمت المحكمة بتأييد الحكم المستأنف. طعنت الطاعنة في هذا الحكم بطريق النقض،
وقدمت النيابة العامة مذكرة أبدت فيها الرأي بنقض الحكم المطعون فيه، وإذ عرض
الطعن على هذه المحكمة في غرفة مشورة حددت جلسة لنظره، وفيها التزمت النيابة
العامة رأيها.
--------------
المحكمة
بعد الاطلاع على الأوراق وسماع التقرير الذي تلاه السيد القاضي المقرر
والمرافعة وبعد المداولة.
حيث إن الطعن استوفى أوضاعه الشكلية.
وحيث إن الطعن أقيم على ثلاثة أسباب تنعي بها الطاعنة على الحكم
المطعون فيه القصور في التسبيب والخطأ في تطبيق القانون والإخلال بحق الدفاع، ذلك
أنها تمسكت بدفاعها أمام محكمة الموضوع بأن العقد المبرم بين الطرفين ليس إلا مجرد
عقد تشغيل عمالة فقط بما لا تندرج الخدمة الواردة فيه تحت عبارة خدمات التشغيل
للغير وبالتالي فلا تخضع للضريبة على المبيعات، إلا أن الحكم المطعون فيه أيد
الحكم الابتدائي بإخضاعه العقد سالف الإشارة لهذه الضريبة استنادا إلى تفسيره
الخاطئ لعبارة خدمات التشغيل للغير سالفة البيان، فضلا عن أن الملتزم بتحصيل
وتوريد هذه الضريبة لمصلحة الضرائب على المبيعات هى منطقة كهرباء القناة المطعون
ضدها الخامسة، وإذ خالف الحكم المطعون فيه هذا النظر فإنه يكون معيبا بما يستوجب
نقضه.
وحيث إن هذا النعي غير سديد، ذلك أن المقرر- في قضاء هذه المحكمة- أنه
متى كان النص عاماً مطلقاً فلا محل لتخصيصه أو تقييده استهداء بالحكمة منه إذ في
ذلك استحداث لحكم مغاير لم يأت به النص عن طريق التأويل، وإذ كان النص في المادة
الأولى من قانون الضريبة العامة على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991
على أنه "يقصد في تطبيق أحكام هذا القانون بالألفاظ والعبارات الآتية،
التعريفات الموضحة قرين كل منها ..... المكلف: الشخص الطبيعي أو المعنوي المكلف
بتحصيل وتوريد الضريبة للمصلحة سواء كان ..... أو مؤديا لخدمة خاضعة للضريبة بلغت
مبيعاته حد التسجيل المنصوص عليه في هذا القانون ..... الخدمة: كل خدمة واردة
بالجدول رقم (2) المرافق، والنص في الفقرة الثانية من المادة الثانية منه على أنه
"وتفرض الضريبة على الخدمات الوارد بالجدول رقم (2) المرافق لهذا
القانون" وفي المادة 18 منه على أنه "على كل منتج صناعي بلغ أو جاوز
إجمالي قيمة مبيعاته ..... خلال الإثنى عشر شهرا السابقة على تاريخ العمل بهذا
القانون 54 ألف جنيه، وكذلك على مورد الخدمة ...... إذا بلغ أو جاوز المقابل الذي
حصل عليه نظير الخدمات التي قدمها خلال تلك المدة هذا المبلغ، أن يتقدم إلى
المصلحة بطلب لتسجيل اسمه وبياناته على النموذج المعد لهذا الغرض ..... ويجوز
بقرار من وزير تعديل حد التسجيل المشار إليه...... وعلى كل شخص طبيعي أو معنوي
أصبح مكلفا ...... بلغت قيمة مبيعاته حد التسجيل أو جاوزته في أية سنة مالية أو
جزء منها بعد العمل بهذا القانون أن يتقدم إلى المصلحة بالطلب المشار إليه
......." والنص في المادة 19 منه على أنه "يجوز للشخص الطبيعي أو
المعنوي الذي لم يبلغ حد التسجيل أن يتقدم إلى المصلحة لتسجيل اسمه.....، ويعتبر
في حالة التسجيل من المكلفين المخاطبين بأحكام هذا القانون" والنص في المادة
الثالثة من القانون رقم 2 لسنة 1997 المعمول به اعتباراً من 5/3/1992 على أنه
........ ثانيا:..... وتضاف إلى هذا الجدول الخدمات الواردة بالجدول (هـ) المرافق
بهذا القانون (وهى الخدمات التي تضمنها نص المادة الثانية من قرار رئيس الجمهورية
رقم 77 لسنة 1992 الملغي بالقانون رقم 2 لسنة 1997 منذ تاريخ العمل به في
5/3/1992، والنص في الجدول (هـ) المشار إليه ضمن الخدمات المضافة إلى الجدول رقم
(2) سالف البيان على "خدمات التشغيل للغير" مفاده – وعلى ما أفصحت عنه
أنواع الخدمات الواردة بهذا الجدول وتلك الواردة بالجدول (ز) الملحق بالقانون رقم
(2) لسنة 1997 المشار إليه – أن المشرع حرص على أن يضع لكل خدمة ارتأى شمول
الضريبة لها اسماً تنفرد به على سبيل الحصر والتعيين وهو ما يخرجها عن المدلول
العام المجرد بما لازمه اعتبار مقصود الشارع من عبارة "خدمات التشغيل
للغير" مدلولاً محدداً لخدمات معينة، يؤكد هذا أنه لو كان مقصود الشارع من
هذه العبارة مدلولاً عاماً ينصرف إلى عموم الخدمات لما احتاج الأمر إلى أن يخضع
الخدمات الواردة بالجدول (ز) الملحق بالقانون رقم (2) لسنة 1997 للضريبة وهى
الخدمات التي تتعلق بتأجير السيارات والبريد السريع وشركات النظافة واستخدام
الطرق، إذ إن هذه الخدمات الأخيرة تندرج تحت هذا المدلول العام، لما كان ذلك، وكان
المدلول اللغوي لعبارة "التشغيل للغير" هو المزاولة بالممارسة والتكرار
ويكون لقاضي الموضوع السلطة التامة في تحديد هذا المفهوم على الخدمة محل المنازعة
متى كان ذلك كافياً ويخضع لرقابة محكمة النقض. لما كان ذلك، وكان نشاط تشغيل وصيانة
الآلات والمعدات يعد من قبيل الخدمات التي تؤدى للغير لقاء مبلغ من المال متفق
عليه، فإن هذا النشاط يدخل ضمن خدمات التشغيل للغير الخاضعة للضريبة العامة على
المبيعات، وإذ التزم الحكم الابتدائي المؤيد بالحكم المطعون فيه هذا النظر وقضى
برفض دعوى الطاعن ببراءة ذمتها من المبلغ المطالب به عن دين ضريبة المبيعات محل
التداعي استناداً إلى أن عقد الصيانة وتشغيل الآلات سالف البيان بما يندرج تحت
عبارة خدمات التشغيل للغير الخاضعة للضريبة، فإنه يكون قد أصاب صحيح القانون ولا
ينال من ذلك أن المحكمة الدستورية العليا قضت بتاريخ 15 أبريل سنة 2007 في الدعوى
رقم 232 لسنة 26ق دستورية بعدم دستورية عبارة "خدمات التشغيل للغير"
الواردة قرين المسلسل رقم (11) من الجدول رقم (2) المرافق لقانون الضريبة العامة
على المبيعات الصادر بالقانون رقم 11 لسنة 1991 المعدل بالقانون رقم 2 لسنة 1997،
ذلك أن مفاد نص الفقرة الثالثة من المادة 49 من قانون المحكمة الدستورية العليا
بعد تعديلها بقرار رئيس الجمهورية بالقانون رقم 168 لسنة 1998 أن المشرع استثنى من
الأثر الرجعي كأصل عام للأحكام بعدم دستورية نص في قانون أو لائحة الحكم الذي
تصدره المحكمة الدستورية العليا بعدم دستورية نص ضريبي بأن لم يجعل له سوى أثر
مباشر، وبما مؤداه أن إبطال النص الضريبي لتعارضه مع أحكام الدستور لا ينصرف إلا
إلى المستقبل بحيث يظل النص قائماً ونافذاً أو مرتباً آثاره إلى ما قبل صدور الحكم
بعدم الدستورية فيطبق على الوقائع والعلاقات السابقة على صدور الحكم والتي لم
تستقر بشأنها على المراكز القانونية لأصحابها كما أنه غير صحيح ما أثارته الطاعنة
من أن المطعون ضده الخامسة هى الملتزمة بهذه الضريبة، ذلك أن المقرر أن مفاد
النصوص المواد 4، 5، 6 من القانون 11 لسنة 1991 مترابطة ومجتمعة أن ضريبة المبيعات
تعتبر واحدة من الضرائب غير المباشرة التي يتحمل عبؤها في النهاية مستهلك السلعة
أو المستفيد بالخدمة الخاضعة للضريبة أما مؤدى الخدمة فلا يلزم قانوناً إلا بتحصيل
وتوريد الضريبة للمصلحة بوصفه مكلفاً بذلك طبقاً لنص المادة الأولى من القانون رقم
11 لسنة 1991، وهو ما أكدته المادة 13 من ذات القانون من إضافة قيمة الضريبة إلى
سعر السلعة أو الخدمة باعتبار أن المستفيد هو الملتزم بأدائها. لما كان ذلك، وكانت
المطعون ضدها الخامسة هى من أدت خدمة صيانة الآلات والمعدات بموجب عقد التشغيل
والصيانة المؤرخ 8/12/1993 للطاعنة، ومن ثم تكون مكلفة بتحصيل ضريبة المبيعات عن
هذه الخدمة وتوريدها لمصلحة الضرائب ويلتزم المستفيد – الطاعنة – بالتالي بأدائها
لها طبقا للقانون، ومن ثم يكون النعي في هذا الخصوص في غير محله، وهو ما يضحى معه
النعي بأسباب الطعن برمته على غير أساس، ولما تقدم يتعين رفض الطعن.
ليست هناك تعليقات:
إرسال تعليق